《民法典》的立法精神与税收治理法治化

十三届全国人民代表大会第三次会议表决通过的《民法典》，是我国第一部以“法典”命名的法律，也是我国社会主义法治建设的重大成果。《民法典》的颁布不仅进一步提高我国民事法律的体系化，依法加强民事权利保护，也对其他法律产生重要影响，对行政执法提出新要求。习近平总书记在中央政治局第二十次集体学习中指出，“各级政府要把《民法典》作为行政决策、行政管理、行政监督的重要标尺……要规范行政许可、行政处罚、行政强制、行政征收、行政收费、行政检查、行政裁决等活动，提高依法行政能力和水平。”推进国家治理体系和治理能力现代化，必须坚持全面依法治国。税收治理法治化是国家治理法治化在税收领域的必然要求和重要内容，包含了税收法定、税收公平和纳税人权利保护等原则。《民法典》弘扬的保护私权、约束公权和保障社会公共利益的立法精神，不仅厘清了私法和税法的关系，而且将进一步推动税收治理法治化水平。

一、《民法典》的立法精神

《民法典》分为民法总则、物权、合同、人格权、婚姻家庭、继承、侵权责任共七编，涵盖了民事关系的各个方面。从规范构成来看，《民法典》主要包括基本原则与具体规则。基本原则主要强调立法精神，如平等原则、自愿原则、公平原则、诚实信用原则、绿色原则等；具体规则落实基本原则的要求，是民事主体实施民事行为的具体规则。

第一，《民法典》全面保护私权，是新时代民事权利宣言书。《民法典》总则专设“民事权利”一章，确认了人格权、物权、债权、知识产权、亲属权、继承权等民事权利，并且将人身权条款前置，明确规定自然人的人身自由、人格尊严受法律保护。《民法典》专设人格权编，对民事主体的生命权、身体权、健康权、姓名权和名称权、肖像权、名誉权和荣誉权、隐私权和个人信息保护，以及基于人身自由、人格尊严产生的其他人格利益等进行体系化规定。《民法典》对私人权利的全面保护，既践行了社会主义核心价值观，又彰显了新时代以人为本的理念。

第二，《民法典》划清了私人权利和行政权力的边界，是国家治理的重要规范。《民法典》调整平等主体之间的人身关系和财产关系，坚持私法自治和契约自由，只有在法律明确规定情形下公权力才能依法介入私生活，这就要求公权机关必须恪守“法无授权不可为”的原则，严格依法行政。《民法典》将自愿原则置于民事基本原则的核心地位，其基本内涵是“按照自己的意思设立、变更、终止民事法律关系”。《民法典》严格规定权利限制，为公权力干预私权设置了屏障。比如，禁止剥夺、限制他人的行动自由；禁止非法搜查他人身体；禁止以刺探、侵扰、泄露、公开等方式侵害他人的隐私权，以使每个人生活在安全、自由的环境中。《民法典》合同编严格限制市场监督管理部门和其他有关行政主管部门干预合同自由的条件，只有当事人利用合同实施危害国家利益、社会公共利益行为的，才能依法监督处理。《民法典》人格权编规定，国家机关、承担行政职能的法定机构及其工作人员对于履行职责过程中知悉的自然人的隐私和个人信息，应当予以保密，不得泄露或者向他人非法提供。因此，民法承认民事主体自我谋划的正当性和优先性，只要未逾越法律、行政法规的强制性规定，不违背公序良俗，就应当确认民事法律行为的效力，公权主体不得任意干预，从而充分保障了市场主体的行为自由。

第三，《民法典》明确了节约资源、保护生态环境的基本原则，是私法领域生态保护的基本法。《民法典》总则编规定：“民事主体从事民事活动，应当有利于节约资源、保护生态环境。”《民法典》物权编规定，不得违反国家规定弃置固体废物，排放大气污染物、水污染物、噪声、光辐射、电磁辐射等有害物质；设立建设用地使用权应当符合节约资源、保护生态环境的要求。《民法典》明确将绿色原则作为民事活动的基本原则，不仅进一步践行了节约资源、保护生态环境的基本国策，极大促进全社会保护生态环境、节约利用资源，而且为依法追究各类损害生态环境的行为提供了基础性法律依据，是推动我国经济社会绿色发展的重要法律保障。

二、《民法典》对税收治理法治化的意义

《民法典》秉承保护私权、规范公权的现代法治理念，以制度的稳定性回应了现代治理转型的法律诉求，促进税收治理现代化和法治化。

第一，《民法典》有利于进一步协调民法与税法的关系。民法是调整平等主体之间人身关系和财产关系的基本法，是私法的核心。一方面以物权制度确认了国家所有权、集体所有权为核心的公有制经济基础；另一方面，民事法律行为制度和各类合同制度实现了市场机制配置社会资源的制度化。从税法和民法的关系上来看，税法要以民法为基础，民法是税法的前行法，民事行为及其经济效果是税法的课税对象与事实基础。民法对税法具有主导性，但税法基于自身的规范保护目的也强调独立自主。一般情况下税法遵循民法原则，积极借用民法概念和制度，但基于特定的理由有时也可作出与民法不同的规定或解释。鉴于此，《民法典》的制度创新亟需税法的回应，以实现税法与民法在价值体系和制度规则上的协调。

第二，《民法典》有利于进一步传播税收国家的理念。根据在整个财政收入中占主导地位的是税收收入还是非税收入，可以将一国财政制度划分为租金型国家、利润型国家、税收型国家。在租金型国家和利润型国家之下，产权主体主要是国家，国家在产权结构中要么是所有者，要么是资源的垄断者，而私人的权利微乎其微。但在税收型国家下，产权主体主要是个人和企业，按照税收制度的普遍性和公平性的本质要求，国家对公民财产权利的分割追求平等性，且建立在公共产品对价的“平等议价”基础之上。税收国家借由税收搭建了沟通国家与社会的桥梁，进而基于社会的自治、经济的自由，产生了自由、民主、法治的制度安排，实现了国家治理、社会管理与公民自治的良性秩序。税收国家的发展还蕴含着适度课税的理念，在市场经济所创造的财富数额一定的情形下，国家不能“涸泽而渔”，过分追求财政收入的增长而忽视纳税人税收负担的承受能力，应当根据经济社会发展情况适时推行减税降费和轻税政策。

第三，《民法典》有利于进一步保障纳税人权利。《民法典》不仅进一步明确了对私人财产权的保障，而且厘清了私人财产权和公共财产权的界限。税法具有公共财产法的属性，作为分配纳税义务之法，主要调整公共财产的取得关系，在此过程中需要保障纳税人的权利。具体来说，一方面税收要遵循法定原则，严格依法征税，并赋予纳税人参与税收立法、诚实纳税推定、税收征收监督等权利，实现税法的形式正义；另一方面，税收要遵循量能课税原则，公平地分配税收负担，保障纳税人生存权、发展权、税收规划权、申请减免税权等权利，实现税法的实质正义。

 第四，《民法典》有利于进一步推进绿色税制建设。生态文明建设是推进国家治理体系和治理能力现代化的重要环节，生态文明建设应与民法典编纂及与之相关的中国特色社会主义法治体系建设结合推进。民法作为私法规范，主要在民事领域规范生态环境问题，所以仍需要其他部门法的配合，发挥法际协作的合力，促进生态保护。我国绿色税收制度体系包括环境保护税、资源税、消费税等诸多税种，可以考虑逐步扩大环境保护税征税范围，引入碳税、垃圾税、填埋税等；扩大资源税征税范围，加快推进水资源税试点，适时开征森林、草原、海洋等资源税；扩大消费税征税范围，对白色污染和高污染产品征收消费税。在构建完善的绿色税收体系的同时，还需提升绿色税收治理能力，树立“以人民为中心”的发展理念，构建绿色税收服务新格局。

三、加快税收治理法治化建设

税收法治是人类政治文明的重要成果，是法治理念在税收领域中的实践，其目的是通过法治化治理模式，以限制政府征税权力，保障纳税人权利，实现税收“取之于民、用之于民”的根本宗旨。

第一，落实税收法定原则，深化税收制度改革。税收法定的基本含义和核心要求是，税法主体及其权利义务必须由法律加以确定，税收的各类要素都必须且只能由法律予以明确规定，没有法律依据，政府不能征税，纳税人也不得被要求缴纳税款。推进税收立法和税制改革，一方面要改变税收领域长期存在的行政法规主导的问题，提升税法的权威性，加快推进增值税、消费税等税种的立法。另一方面，要继续深化税制改革，提高直接税的比重；扩大地方税政管理权限，健全地方税体系；强化资源税、消费税的生态保护功能，加快绿色税制建设；规范税收调控和税收优惠，实现税收中性。在税收立法和税制改革中，要做好法际整合工作，比如在纳税主体、纳税义务发生时间、纳税义务承继、税收保全等税法制度上，要协调与《民法典》相关制度的关系。

第二，修订《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》），提高税收征管法治化水平。《税收征收管理法》修订不仅是实现国家治理体系和治理能力现代化的重要内容，也是与《民法典》相衔接，保障纳税人权利，实现税收程序正义的客观要求。因此，需要从明确税收征管基本程序、规范第三方涉税信息管理、健全纳税人权利体系等方面，完善《税收征收管理法》。一是明确税务机关及其工作人员行使税收职权的内容、条件和程序，进一步规范征税行为，促进严格规范公正文明执法。二是税收征管机关在获取纳税人信息时，应当严格保护纳税人的个人信息权。《税收征收管理法》修订中涉税信息内容的规定，应与《民法典》关于个人信息保护的规定相互协调，平衡好税收征管机关涉税信息获取权与自然人隐私和信息保护的关系。三是遵循纳税人权利保护、纳税便利原则的税法精神，在《税收征收管理法》中进一步细化纳税人知情权、申请退税权、陈述申辩权、救济权等程序性权利。

第三，制定《税法总则》和编纂税法典，提高税收法律体系化和为全面依法治税提供基本遵循。为发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性和保障性作用，提高税收法律的体系化和科学化水平，应当加快制定《税法总则》和编纂税法典。《税法总则》统领单行税法，主要规定具有普遍适用性和引领性的税收基本原则和基本规则，是税法的“基本法”，具有纲举目张的作用。为全面深化改革，建设社会主义法治体系，呼应民法典的出台，应当尽快启动编纂一部体系一致、价值统一、逻辑严谨、内容全面的税法典，为全面依法治税提供基本遵循。要按照总则编、各分编的“两步走”立法思路，在制定《税法总则》的基础上，努力编纂一部展现中国智慧、体现时代特征、在国际上具有示范效应的《中华人民共和国税法典》。

【作者简介】

施正文：中国政法大学财税法研究中心主任、中国政法大学钱端升讲座教授，兼任中国法学会财税法学研究会副会长、国际财政文献局（IBFD）中国纳税人权益保护观察员、财政部法律顾问、北京市人大常委会预算监督顾问。主要研究领域为财税法、比较税法、公共财政等。

       汪永福：中国政法大学博士后流动站研究人员，合肥工业大学文法学院副教授，主持教育部人文社科基金等6项省部级课题，在《社会科学》等期刊发表多篇学术论文。

本文刊载于《中国税务》2020年第10期“名家专栏”。

                                                                                                 （责任编辑：薛皓天）