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国家治理现代化视角下房地产税的改革设计

作者:施正文 丨 来源:《探索与争鸣》2018年第3期 丨  时间:2018-04-28


当前,有关房地产税改革与立法的讨论已经超越了单纯的税制改革和财税专业领域,即不仅有专业人士的学术探讨,也有主管部门的改革安排,更有社会公众全面而深度的关注担忧,可谓见仁见智,观点甚至针锋相对,无疑是全社会瞩目的重大公共政策问题。笔者认为,新时代推进房地产税改革,应当从推进国家治理体系和治理能力现代化的目标和高度,深刻剖析房地产税的科学内涵和功能定位,提出符合新时代要求的兼具国际潮流和中国特色的房地产税改革设计,积极稳妥地推进这项事关当前、惠及长远的重大改革和立法,努力建立和完善现代房地产税收制度。

 

一、国家治理层面上房地产税的内涵特征与功能定位

房地产税的纳税人是居民,征税对象是住房,无疑受到社会各界的广泛关注,牵动着每个人的敏感神经。但人们对房地产税的认识尚不够科学和全面,对立法的政策思路还不清楚,对改革的路径步骤也缺乏准确的了解,在主管部门没有正面回应的情况下,基于不同立场、认识和利益考虑,出现了“房价调控说”、“收入分配说”、“地方主体税种说”,甚至“恶税说”、“拔鹅毛说”等众说纷纭的观点。为了消除认识误区,引导和凝聚共识,增强房地产税改革的科学性,必须深入分析房地产税的内涵特征及其对功能作用的影响机制,尊重房地产税的客观规律,这是推进改革的起点和前提。房地产税的内涵特征和功能作用集中体现在以下五个方面:

第一,房地产税是财产税,是对作为重要财产类型的存量不动产开征的税种,按照房地产的市场价值征收,主要针对个人住房征收,价值越高缴税越多,因而具有良好的调节财富差距的功能。我国目前尚没有真正意义上的财产税,开征房地产税,配合对流量财产征收的个人所得税改革,以及将来可能对财产转移征收的遗产税,可以有效提高我国直接税比重和优化税制结构,更好地发挥税收对调节收入分配和促进社会公平的重要功能。

第二,房地产税是直接税,是在财产保有环节征收的,以自然人的居民作为纳税人(对企业经营性房地产征收的房地产税不属于直接税,但它不是房地产税的主要征收对象),税负不易转嫁,是典型的直接税。与增值税等典型的间接税相比,房地产税的纳税人有很强的税痛感,甚至超过了作为典型直接税的个人所得税,因为后者是纳税人从其流量收入中拿出一部分缴税,并可以采取代扣代缴的源泉征收方式;而房地产税是以存量财产的市场价值为税基,与作为税源的个人收入相分离,可能出现在收入不高甚至没有收入的情况下也要缴税,并且无法采取扣缴征收方式。因此,房地产税征收难度非常高,纳税人对税负是否适度合理、征收是否公平合法、使用是否高效惠民等高度关注。

第三,房地产税是地方税,其税基规模较大、透明且不易移动,成为很多国家地方政府尤其是基层政府的主体税种(我国将来房地产税的全部收入也将划分给市县级政府),承担着筹集地方财政收入,保障地方政府公共职能行使的重要功能。我国地方税建设一直没有受到真正重视,营改增后作为地方主体税种的营业税已然不复存在,分税制财政体制受到进一步削弱,严重影响了中央与地方两个积极性的发挥。为解决我国地方税体系建设严重滞后,基层政府主体税种缺失,土地财政困局等问题,逐步开征和培育发展房地产税是不可回避的选择,是完成十九大提出的健全地方税体系的关键举措。

第四,房地产税是受益税,是在较小的区域范围内(市县)独立自主征收,税负高低按照当地辖区政府提供公共服务的范围和成本来确定,税款用于保护环境、维护治安、提供义务教育、改善公共设施等民生需要,是一种地方公共服务使用费性质的受益税。从税理上说,房地产税的“资本化”引起房地产价格下降,而公共服务的提供会导致房地产价格上升,所以蒂布特(Tiebout)模型提出,人们可以根据房地产税负与公共服务配比来挑选适合自己的社区,这种“以足投票”机制使得成本与受益联系起来,提高了财政效益,并激发居民对税款使用和透明的关注,以维护自己交税后享受公共服务的权利。

第五,房地产税是民主税,是以民主的方式和机制来确定其税率和税收规模,既保证了税收法定原则,又实现了税收取之于民用之于民的公共属性。各国房地产税税率一般按照“以支定收”的原则确定,首先确定本地公共服务的支出需求和政府预算的支出规模;其次计算其他收入来源并从收入预算中减去,得出需要房地产税提供的收入数额;最后评估辖区内房地产税基市场价值,倒算出房地产税税率。上述过程主要是由当地民意代表机构主导实施的,民意代表甚至居民本人都有权利和机会参与进来,因此,房地产税被誉为塑造公民公共精神、民主意识和法治观念的“民主税”和“现代税”,是发展基层直接民主的“晴雨表”和“润滑剂”,对于建设服务型政府,促进地方公共治理,推进国家治理现代化和法治化意义非凡。

上述分析表明,房地产税内含的多种属性和特征,使其可以在组织财政收入、调节财富分配、推进地方公共治理甚至调控房价等方面可以发挥重要作用,但究竟以何种功能定位为主,则取决于其税制要素和具体政策的设计取向。以美国、英国、加拿大等国为代表的大多数国家,都将房地产税作为地方政府的主体税种,将其功能定位于筹集财政收入和推进地方公共治理,其税制要素设计上主要特征是征税范围覆盖所有住房,税率适中,不存在普遍减免税。以新加坡为代表的少数国家,将房地产税定位于调节收入分配,其税制要素设计的主要特征是区分基本住房和私人高端住房、企业经营性房地产和个人住房,对前者实行优惠税率,后者实行高税率甚至累进税率,以减少贫富差距。以日本、韩国为代表的少数国家,针对本国房地产市场发展的特点,运用房地产税增加持有环节成本,抑制住房投机和房价泡沫,其税制要素设计的特征是征税范围具有选择性,对投资性住房实行重税。[1]

我国房地产税的功能定位应当在借鉴国际经验的同时,充分考虑我国本土因素特别是当前房价过高和经济社会发展的阶段性特征,分阶段分地区地确定相应的功能定位。从时间维度看,我国房地产税的开征和完善是一个长期发展过程,这就决定了在开征的起始阶段(至少10-20年),征收范围比较小,税负也比较轻,所以,房地产税的功能定位侧重于发挥调节功能,根据各地情况在调节房价或调节分配中发挥作用,不可能成为地方主体税种。尽管房价的影响因素很多,特别是市场供求、政府住房保障职能履行情况、土地政策、金融政策、居民住房理念等非税收因素对房价的影响尤为突出,但不可否认的是,对房地产税的税制要素和政策进行有针对性的专门设计,比如在征收范围、税率高低、税率类型、减免税等方面作出特别规定,房地产税可以在调节房价中发挥积极作用,因为投机性持有房地产后必然要产生相应税收成本,这种经济负担效果加上社会心理预期效应,对于投资投机炒房将产生有效的抑制作用,甚至可以形成“压舱促稳”的长效机制。经过较长时期(至少20年)的开征运行,随着征管手段、公众理念、财税体制、房地产市场等配套条件逐步完善之后,房地产税将在全国面向所有住房全面开征,这种成熟的房地产税必将担当地方主体税种的重任。从地区维度看,我国地域广阔,发展不平衡,因此房地产税的开征应当因地制宜,在尊重时间维度上的阶段性目标前提下,可以针对本地情况在功能定位和政策设计上有所不同,例如对于房价上涨压力大的一线城市,可以侧重于调节房价;对于二三线城市,可以倾向于筹集财政收入。

而特别需要指出的是,普遍开征的房地产税在推进地方公共治理和民主法治建设中将发挥重要作用。十八届三中全会提出“财政是国家治理的基础和重要支柱”,这一科学论断是奠基于直接税、现代预算制度和税收法定为核心的“现代财政制度”之上的。从税收层面考察,个人所得税和房地产税是国家治理范畴上最主要的两大税种,其中房地产税是在地方层面践行现代国家治理的代表性税种,在推动民主、法治、公平、正义方面发挥独特而重要功能,对于我国现代化进程将产生持续有效的推动力量,助力解决新时代面临的人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾。

 

二、新时代开征房地产税的科学设计与实践创新

十八届三中全会提出了“加快房地产税立法并适时推进改革”的重大政策决定,时任财政部部长肖捷在学习十九大报告的撰文中也主张,要按照“立法先行、充分授权、分步推进”的原则,推进房地产税立法和实施。[2]而制定“房地产税法”也曾被十二届全国人大常委会列入一类立法规划,法律草案的正式起草也已经历时三年,这意味着房地产税已经进入国家重大改革和立法的视野之中,并对推进原则已经有了基本认识。但房地产税能否真正落地,特别是能否顺利实施并发挥重要作用,具体政策原则的确定、税制要素的科学设计、积极而稳妥的改革路径等至关重要。

要按照落实税收法定原则和适当赋予地方税政管理权限的要求,在中央与地方之间合理划分税权,实行房地产税税权的适度分享。由全国人大制定统一的房地产税法,规定重要税收政策和基本税制要素,以保证房地产税在全国基本政策的协调一致和有序开征。但由于房地产税是典型的地方税,全国人大制定的房地产税法应当定位于框架性立法,只对基本税制要素做出原则性和底线性规定,给地方留出充分的立法空间,例如只规定最低免税面积、税率幅度、税率种类适用、税基评估原则等,其具体政策、税制规则和开征时间由各个地方通过制定实施条例做出因地制宜的细化规定。

要遵照以良法促进发展、保障善治的要求,按照充分授权和分步推进的原则,在房地产税法的首次创制立法中设计出科学、公平和规范的税制要素,为地方制定实施条例提供可靠的上位法依据。一是征税范围,应当将增量房和存量房都纳入征税范围,增加税收公平性和调节力度;按照分步推进的原则,在改革初期应当设置较大的免征范围,建议免征面积不得低于人均60平方米,从而将征税范围限定在少数高端人群,即只对多套房、高端房征收,对居民用于基本居住需求的住房在较长时期不征税。二是税率,应当实行较低的比例税率,建议基准税率不得超过0.5%,以减轻居民税负和逐步推进,但对于具有强烈投资投机性的囤积性住房,可以实行累进税率,其税率最高可以达到2%。三是税基,应当以房地产的市场评估价值作为计税依据,并可以打折计算税基(打折幅度由地方确定),以消除房价泡沫对确定计税依据的负面影响,使税负能够为居民合理承受;实行按周期评估税基,每3-5年为一次;税基评估委托房地产评估中介机构进行,作为第三方信息由税务机关在税额评定中予以审查确认。四是税收优惠,按照保障生存权和量能课税原则,对低收入家庭和特殊困难人群给予减免税优惠。五是征收管理,重点是建立公平公正规范的税基评估争议救济机制,保护纳税人权益。另外,在税制要素设计中,对企业经营性房地产可作出有别于个人住房的规定,例如企业经营性房地产原则上全部纳入征收范围;只设比例税率,并按照税费平移的原则,以现行房产税和城镇土地使用税的税率来确定其税率,并可以与个人住房的税率水平不一致。

要坚持“加快立法、充分授权、分步推进、配套实施”的原则,科学周密谋划房地产税立法和改革的路径。房地产税的立法不仅应当先行而且应当加快,为有条件率先征收的地方提供法律依据。但房地产税的全面开征应当把握好时机,充分授权各地自主决定,不作统一要求。建议房地产税法草案应当在2018年提交全国人大首次审议,力争2019年底通过《房地产税法》,授权各地从2020年自主决定是否开征。[3]即各地房地产税开征的具体时间、征收范围、税率水平等将由其自主决定,以利于因地制宜、精准施策。因此,我国房地产税改革的历史图景将是在时间维度上呈现“星星之火,可以燎原”,在地域维度上表现为“八仙过海,各显神通”。

房地产税改革成效需要相应配套改革予以保障。开征房地产税后,应当相应停征和废止现行的房产税和城镇土地使用税。清理减少归并房地产建设交易环节的相关税费,特别是现行在流转环节征收的土地增值税已不具有对房价的积极调节效果,可以先改革其累进税率为比例税率(10%),随着房地产税扩大征收范围后,土地增值税应当逐步减轻税负并最终退出。土地出让金是国家基于土地使用权而获得的权利金,与房地产税基于政府公共职能而征收的税收,是两个独立的财政收入范畴,但从经济负担合理性上考虑,房地产税逐步发展后土地出让金的收入规模应当相应降低,推动地方从土地财政向公共财政的转型。而特别需要指出的是,房地产税改革牵一发而动全身,事关公共治理、财税体制、公民财产权保护、民主法治,必须遵循科学立法和民主立法的要求,广开言路,科学设计,周密部署,寻求各方认同的最大公约数,使立法更加权威、客观、公正和可行。这种统一性和自主性相结合、开门立法和逐步发展的改革路径,可以给社会公众明确的政策预期,避免对经济社会发展造成不良冲击,提高税法遵从度,实现改革综合效益的最大化。


【作者简介】

施正文,中国政法大学民商经济法学院教授,财税法研究中心主任,博士生导师。



[1] 李长生:《房地产税功能定位的国际比较研究》,载《经济体制改革》2017年第6期。

[2] 肖捷:《加快建立现代财政制度》,载《人民日报》2017年12月20日第7版。

[3] 但对于企业经营性房地产,应当要求自房地产税法生效后三年内在全国统一实施,因为目前已经对其征税,其纳税人是企业,数量也有限,具备尽快全面统一实施的条件。


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