新时代税收体制改革若干问题研究

前言

2018年3月17日上午十三届全国人大一次会议通过《国务院机构改革方案》标志着第三轮国家机构大部制改革尘埃落地，同时也标志中国首场党和国家机构同步改革的上半场拉开了序幕。

税收体制改革的核心问题是税政管理权的配置，税政管理权包括税收立法权、税收分配权和税收管辖权，《改革方案》有关国地税合并主要涉及国地税征管体制改革，故本文仅就国地税征管体制改革谈点学习体会，由于国地税征管体制改革的具体方案尚未出台,故本文的观点属纯学术探讨。

本文研究的主要依据：十七届二中全会；十八大以来的中央文件，包括二中全会、三中全会、2014年政治局630方案、中办国办《深化国地税征管体制改革方案》；十九届三中全会通过的《改革决定》；十三届全国人大一次会通过的《改革方案》及方案说明；习近平总书记系列重要讲话。

需要说明的是，本研究报告是简要研究大纲，故观点点到为止，展开内容留待以后接续完成。

第一部分  中国财税体制的模式选择

一、中国式的分税制

（一）分税制的内涵与核心

分税制是市场经济国家普遍采用的、以中央与地方事权与支出相匹配为依据、以税种归属确定中央与地方政府收入的一种财税管理体制横式。其核心是税政管理权即税收立法权、税收分配权及税收管辖权。

（二）  中国的分税制是不彻底型的分税制

分税制有彻底与不彻底两种模式，标志是共享税，1994年中国选择的是不彻底的分税制。这是中国的国体决定的。

（三）  分税制与两套机构分设并无内在逻辑关联

分税制的核心是以税种归属划分中央与地方的税收收入，征收机构设置是组织税收收入一种模式，税种归属与机构设置之间并无内在必然的逻辑联系。1994年选择分设两套征收机构是当时国情决定的。

二、1994年分税制模式选择的背景、效果与现状

（一）背景：老子管家钱不够，不能老向儿子要钱，老子要掌握财权

才能管好这个大家。

（二）效果：老子达到了当时的预期目标。

（三）现状：出现了新的不平衡，老子让儿子干活却不给足经费，客观上逼儿子想办法以应付老子、甚至引发金融风险。

三、中国式分税制改革的基本走势

根据中国国情、十九大关于建立现代经济体系的决定以及经济规律的要求，中国要坚持分税制体制制度，但要完善，完善的核心是中央与地方的事权与支出责任相平衡。

目标：老子儿子特别是儿子都有积极性。

第二部分  中国国家机构改革

一、2008年前的6轮改革

改革开放以来，我国已进行了6次国家机构改革，国务院组成部门由1982年的100个变为2008年的27个。其中，从2008年开始进行两轮大部门制国家机构改革。

二、2008、2013年两轮大部制改革

（一）2008：第一轮大部制国家机构改革

2008年2月党第十七届二中全会审议通过了《关于深化行政管理体制改革的意见》和《国务院机构改革方案》，提出了精简、统一、效能和决策权、执行权、监督权既相互制约又相互协调的两大基本原则。

根据“决策权、执行权、监督权”三权分离原则，确定了财政部具有“预算管理”和“税政管理”两大基本职能，这意味着，作为国务院组成部门的财政部具有税收政策的决策权与立法权;作为国务院直属机构的国家税务总局具有税收政策的执行权和监督权。根据机构整合、职能统一的大部门体制改革要求，原国家税务总局具有税政管理职能的部门如企业所得税司、货劳司等机构应当划归财政部统一行使职权，遗憾的是，税政管理的职能与机构未能同步推进，这为日后的税制改革增加了大量的协调工作，降低了效率。

（二）2013：第二轮大部制国家机构改革

2013年2月党的十八届二中全会通过了《国务院机构改革和职能转变方案》并由十二届全国人大一次会议审议通过。《国务院机构改革和职能转变方案》提出了一个改革核心，即以职能转变为核心，继续简政放权、推进机构改革、完善制度机制、提高行政效能，稳步推进大部门制改革，决定下放三大审批事项，即对投资审批事项、生产经营活动审批事项、资质资格许可和认定。《方案》提出改革的目标是，“加快形成权界清晰、分工合理、权责一致、运转高效、法治保障的国务院机构职能体系，切实提高政府管理科学化水平。”

三、2018年党和国家的机构改革

（一）与前两轮大部制改革的关系

习总书记讲，对十八大提出的改革蓝图，没启动的要突破推进;没完成的要落实落地。

十八届二中提出改革方案的说明中指出，大部制改革选择的目标（三个条件）,既是目前急需职能调整的领域,也是基本取社会共识且易于执行的部门。在充分考虑当前经济社会发展面临的复杂形势和各种风险挑战，保持国务院机构总体相对稳定的前提下（一个前提），对有些长期存在的职能交叉、机构重叠、社会高度关注的问题（三个导向）比如宏观调控、财税管理、金融管理、社会经济秩序监管等领域与部门（四个重点），特别是组成部门与直属机构、直属单位之间职能交叉、机构重叠等问题并未过多涉及。

综上，2018国家机构改革的性质从内容上看，特别是十八届二中全会没动的宏观调控、财税管理、金融管理、社会经济秩序监管等部门都是2018改革的重点，所以本轮改革的性质属大部门制改革的继续,故可称谓“第三轮大部制改革”。

（二）改革的亮点

第一、强调政治体制改革与行政体制改革的同步性。30年来的“拐脚”改革将被终结。行改由全国人大审议;政改由中央全会或政治局审议，故斗胆分折，政治局会有专门会议讨论，这可能是十九届四中或五中全会的主要内容之一。

第二、强调改革的整体性特别是党的领导的全面性。习近平总书记指出，深化党和国家机构改革的5大方面进行了部署。一是健全党对重大工作的领导体制机制，强化党的组织在同级组织中的领导地位，二是合理配置宏观管理部门职能，三是完善党政机构布局，四是赋予省级及以下机构更多自主权，五是依法管理各类组织机构。

第三、强调改革的法定原则。机构编制法定化是深化党和国家机构改革的重要保障。要依法管理各类组织机构，加快推进机构、职能、权限、程序、责任法定化。

第三部分  税收体制改革

一、两轮大部制改革背景下的税收体制改革

（一）第一轮大部制改革：三权分离，税政决策权归属财政部。

（二）第二轮大部制改革：职能整合，国地税合作。

（三）“合作不合并”。深化合作的直接导火线：营改增第二步遭遇“滑铁芦”，加强形式上的合作，但形式上的合作难掩难以推进实质上的合作，因此，寻求实质合作的紧迫性油然而生。

二、党和国家机构改革背景下的税收体制改革

（一）财税体制改革的路线图与时间表

做蛋糕（实体税制改革）、分蛋糕（中央与地方税收收入分配）、管蛋糕（国地税征管体制改革：由一税两征到一税一征、由一户两管到一户一管）的财税体制改革三步路线;

执法适度整合向高度深度整合的客观紧迫性，2020完成。

（二）加速国地合并的背景

两个客观倒逼：2020改革任务倒逼、时不我待；体改制约税改倒逼、排除体制瓶颈。

一个核心确立操作可行：中央领导核心的确立以及治国方略的系统提出进一步为突破利益瓶颈、扫清政治障碍提供了可能。

（三）山雨欲来风满楼

第一、十九大文件中首用“合并”“合署”两词。提出“在省市县对职能相近的党政机关探索合并设立或合署办公。”

第二、两会期间政协有代表提出“两税机构合并”议案被网疯传。

第三、总理十九大前的两次会上提及国地税体制改革问题。2008年时任副总理李克强主持第一轮大部制改革并委托时任广东省委书记的汪洋在广东试点，汪洋主持下的“顺德”试点在后来的两轮大部制改革中得到复制。近年来，结合总理多次讲话得出一个结论：只要克强连任总理，国地税肯定合并，尽管当时总局发出的声音是“合作不合并”，这决非作者有先天之见。

第四、按照中办国办2015年12月下发的《深化国地税征管体制改革方案》，要求改革按照财税体制改革的路线图与时间表分步推进。笔者当时分析，中办国办《改革方案》只设计了2016、2017两年的国地税体制改革第一步任务即合作，2018年可能会实施改革的第二步任务即整合，即由执法职能的适度合作到执法职能的深度整合。十九大后的各项体制改革包括国地税体制改革落实了习近平总书记的“没完成的加快落实落地，没推出的加快突破推进”的重要讲话精神。加快推进国地税体制改革是水到渠成、大势所趋。

第四部分  合并背景下的方案选择

一、影响方案选择的因素

坚持分税制是前提，这是中国国情决定的;

大部制改革是方向，这是改革的目标任务决定的;

先国家机构后党务机构，这是改革的内容与特点决定的。

二、特点

（一）为稳定大局，采取自下而上，下动上不动。

按第一轮大部制改革三权分离原则，本轮改革应当首先完成第一轮改革未竞任务即财税体改的第二道工序：先在财政部与国家税总之间进行职能整合改革，即税政管理职能合并或合署办公。但十九大明确先在省市县进行，为避免改革过大产生的不稳定，国务院组成部门与直属机构的职能整合放第二步操作,特别是合并后以总局垂直管理为主，故总局不宜与省市县同时改革。

（二）果断决策，分步实施。

按国务院组织法规定，直属机构改革国务院有权直接审批不用提交全国人大审批，考虑涉及面广才慎重原则性提交审议，故方案只寥寥数语,说明中也只简单重复，这就给国务院考虑合并后的改革方案选择留下了充分的操作空间。所以，具体实施方案尚有较大选择性余地，不排除两种模式的选择性试点，比如1994年以来上海、西藏等地就未分设两套机构。

三、方案选择的难点问题

（一）税总为主、双重管理模式的选择

这是合并后最大的难点，受国家政体、国体的制约。十九届三中全会《决定》指出，规范垂直管理体制和地方分级管理体制。理顺和明确权责关系，属于中央事权、由中央负责的事项，中央设立垂直机构实行规范管理，健全垂直管理机构和地方协作配合机制。属于中央和地方协同管理、需要地方负责的事项，实行分级管理，中央加强指导、协调、监督。所以，模式的选择应当体现十九大确定的四大基本原则，一是确保中央的核心地位;二是坚持党的全面领导;三是充分调动中央与地方两个积极性;四是提高现代征管能力与效率。

个人认为有如下特点：

第一、强化党的领导。省、市、县税务机关党政分设，确保党的全面领导原则，书记一把手、局长二把手，在税务机关中建全党的各级相关机构。

第二、强化监督机构。纪捡、监督部门由上级任命,职能会有调整。但是，以上两项工作要等政体改革方案明确后实施。

第三、强化以税总垂直管理为主。税政管理权（根据三权分离原则税总职权范围内）归中央，建立与地方政府的协调机制。

第四、充分调动地方政府的积极性。一是确保地方事权与支出责任相匹配。二是在统一税政前提下给省级地方政府一定税收立法权。三是建立相应重大改革事项与地方协调机制，比如过渡时期的人财物安排等。

（二）合并后的职责划分与机构设置

《方案》指出，省级和省级以下国税地税机构合并，具体承担所辖区域内的各项税收、非税收入征管等职责。合并后如何设置机构顺利承担两大职责是又一难点。这里有两个问题必须厘清：

第一、非税收入征管职责范围界定。财税［2016］36号明确了政府收入包括税收收入与非税收入两大块，文件明确了非税收入指税收收入以外的所有政府收入，文件列举了十一大项。合并后税务机关是否承担所有非税收入的征管职责？目前，地税机关尚未承担全部非税收入的征管责任（国外亦无先例），如果全部承担，这将是一项繁重而复杂的协调与征管职责，难以操作，至少应当分步推进。

第二、如何设置执法机构，个人认为大概有三种方案可供选择：一是按征收与捡查两大职能设置征收局和稽查局（名称待定）。二是按税收收入属性设置中央征收局（中央税与共享税）与地方征收局（地方税与非税收收入）名称待定。三是按征收对象性质设置税收征收局与非税征收局（名称待定）。

无论那种模式均由国家税务总局垂直管理。

（三）合并后的人财物管理

第一、在加强协调基础上，主要人事管理权在中央;

第二、统一征收、入库管理，根据事权与支出责任相匹配原则和中央与各地方收入比例确定税收成本费用分摊数额;

第三、现有固定资产中央与地方协调分配使用

四、机构合并后应当首先解决的两个重大问题

（一）政策的连续性、人员的稳定性

第一、只要不是“带病”和“突击”，应当考虑后备干部的连续性政策安排;

第二、异地交流干部交流应当以“人性化”替代“政治化”;

第三、岗位交流应当保留原职级或提高职级待遇，等等。

（二）化解合并后的执法风险

第一、及时修订合并后的《征管法》;

第二、及时修订合并后放管服征管方式改革的相关文件。

【作者简介】

涂龙力，著名税收经济学家、税法学家，大连税务高等专科学校原副校长、国家税务总局扬州税务干部学院原副院长，现任中国税务学会学术委员会第四研究部召集人。