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中国财税法治论坛第21期:美国国际税收政策走向:从注重立法到强化管理

作者:本 站 丨 来源:本站 丨  时间:2018-01-11


 

 

2013年10月8日,中国政法大学财税法研究中心和中国政法大学研究生财税法研究会在学院路校区联合举办中国财税法治论坛第21期“美国国际税收政策走向:从注重立法到强化管理”(Administrative,not Legislative,Tax Policymaking in the U.S.)。本次论坛主讲嘉宾为来自美国德州大学奥斯汀分校(University of Texas at Austin)的Susan C. Morse教授。担任评议人的专家分别是著名税务律师、中华全国律协财税法专业委员会常务副主任、北京市华税律师事务所主任刘天永博士,首都经贸大学法学院讲师贺燕博士,中国政法大学民商经济法学院翁武耀老师。论坛由中国政法大学财税法研究中心主任、博士生导师施正文教授主持。

2013年是美国对财税制度进行巨大革新的一年,遗产税改革和FATCA的颁布在很大程度上改变了美国的财税制度。

 

 

讲座开始,施正文教授对Susan Morse教授的学术经历和研究成果进行了简要介绍,并给予高度评价。Morse教授拥有近乎完美的教育背景和学术经历,2013年执教于得克萨斯奥斯丁分校法学院,讲授国际税收改革和税法适用以及联邦所得税法、工商税法(business tax)、国际税法和税收政策等课程。美国德州大学奥斯汀分校(University of Texas at Austin)成立于1883年,是德州大学系统中的主校区,是美国南部最好的大学,同时在规模上属于美国之最。该校法学院在美国久负盛名。

讲座分为五个部分,全面展示了美国的税法体系及其主要问题。五个部分分别为:1、美国税法制度概览;2、在税法层面立法与司法的互动;3、FATCA(《海外账户税收遵从法案》,the Foreign Account Tax Compliance Act);4、转让定价(transfer Pricing);5、反滥用规则(anti-abuse law)。

Susan Morse教授从目前美国政府所处的政治困境,引申到财税法制度的重要性,并对美国税法体系做了概览性介绍。Morse教授以自己长期工作生活的旧金山为例勾勒出美国的现行县、州、联邦三级税收体系。在旧金山县(San Francisco county)存在旧金山县的财产税、销售税(sales tax)、学区税(School district parcel tax);加州的失业税、所得税;联邦所得税、联邦工薪税以及联邦和州企业所得税、遗产税、联邦和州的消费税。这种税制特点由美国的政治体制直接决定,美国目前实行典型的财政联邦主义(Fiscal Federalism),其运行的方式在世界范围内具有极大的影响力,并为世界各主要国家所参考、借鉴。

而在美国所开征的诸多税种中其所占比重各不不同,其中联邦个人所得税以及联邦工薪税(社会保障税)所占比重最大。而在财政支出方面,目前最大的支出是国防、社会保障以及健康保障。美国政府的财政权受到宪法的严格限制,并须经议会的重重讨论才能得以制定,这是美国议会最为重要的权力,同时也是不同国家机关之间权力制衡的关键。

从税收的总量上看,Morse教授指出税收占美国GDP的比例比OECD平均水平低大约10个百分点,这相当程度上反映了美国的政治和经济特点。

 

 

论坛第二部分,Morse教授围绕着立法与司法在税法领域的互动展开讨论。按照美国的宪政架构,财政权归属国会有着详尽的立法程序。立法机关对于行政机关有着多方制约,例如条约由总统签订,但必须经过参议院批准方能生效。同时,美国并非议会国家,总统具有实权并可与国会相抗衡,总统可以制定年度行政预算案,但却不能确保其通过,由此形成议会对行政权力的制约。而在两党制的政治框架下,国家机关之间的冲突更趋激烈。

在国家顶层设计之外,美国的官僚体系及政府部门在制定税收政策及税法施行方面扮演更为重要角色,其中财政部和联邦税务局(Inland Revenue Service,IRS)最为关键。财政部的职责在于提出立法建议、制定行政规章、负责条约磋商;并且由于谢弗林尊重(Chevron deference,1984年美国联邦最高法院通过判例确立了对行政机关的法律解释予以司法尊重的谢弗林原则,法院对于行政规章广泛尊重),行政机关的角色尤为重要。而美国联邦税务局(IRS)更是遍布全国,其主要负责纳税申报和税收征管。同时,IRS制定指引但没有强制力,不过一般会被法院所遵循。

而司法机关在税法领域所起的作用较为有限,由于宪法对联邦税法的限制相对较少,故而司法机关对行政权力的限制很大程度上依赖法官的自由裁量。此外,在美国,司法部门负责税务案件的起诉而非税务机关。

在第三部分,Morse教授以FATCA为例进一步剖析美国的税收制度。FATCA的主要内容是要求外国金融机构(Foreign Financial Institution,以下简称FFI)向美国联邦税务局(IRS)提供美国客户的账户信息。Morse教授详尽的分析了FATCA的制度逻辑和在适用过程中所产生的具体问题,并介绍了目前美国所采取的主要解决方案。FATCA的颁布在全球范围内引起关注,有许多富人因为该法案而欲放弃美国国籍,海外金融机构更是高度不安。以中国银行业为例,各主要金融机构围绕FATCA进行了一系列的研究和讨论,并确立了以协商方式务实解决问题为主导方向,并已着手研究具体应对方案。目前美国政府已经和超过50个国家签订了可以跨境追税的FATCA条款。

演讲最后,Morse教授分别讨论了转让定价和反滥用条款两个问题,以具体展现美国税制的特点以及目前美国税法发展的趋势。转让定价以及反滥用条款所共同关心或解决的问题是避税。Morse教授指出,转让定价的管理在美国同样是一个难题,如何在这一领域开展国际合作,并采取一个有效的措施至今仍然没有定论。在美国,对转让定价的调整主要由行政机关进行,在立法基础上行政机关有广泛的解释空间,针对转让定价行政机关出台了大量的行政规章,将反避税规则具体化,但这种方式以丧失法律的稳定性为代价。至于反滥规则,目前美国在很多方面进行了特殊规定,并就许多具体问题的规定走在了OECD前面,此外,行政规章所采取的规范路径与OECD的解释存在许多冲突。

本次论坛采取边演讲边讨论的形式,到场嘉宾与听众就Morse教授演讲中涉及的重要问题进行了广泛而深入的交流。

在评论环节,著名税务律师刘天永博士从实务角度并结合中国实际,对Morse教授在讲座中所提及的问题进行了评论。目前中国的国际税法规则正处于发展阶段,存在许多值得思考的问题。许多规则正在变化中,以59号公告、698号文为例,目前中国有许多涉及非居民企业以及并购重组的税务问题。税务总局所发布的文件缺乏稳定性,这给实践操作带来了许多困难。刘律师指出,目前中国立法状况与美国还相差比较远,从这个角度上讲,美国是我们学习的榜样。而随着中国企业对海外投资的增加,包括海外抵免和税收饶让等问题在过去是没有的,但在未来几年会更多的爆发。这是我们实务界需要关注的重要问题。而针对转让定价问题,在中国主要是通过协商来调整,协商很大的特点是没有效率,也缺乏公平。因此,未来中国争议的解决会通过引入规则来应对。对于转让定价,美国主要纠结于如何进行转让定价管理,而中国目前的主要任务是立法的完善。

中国政法大学民商经济法学院翁武耀老师从税法基础理论出发,比较了中美两国的税法体系。虽然美国是普通法国家,司法判例是主要法源,但在税法领域却是例外,主要以制定法为主,这来自于税收法定原则的要求。无论是在英国还是美国,税收立法比司法判例要重要,成文化的规则压倒司法判例。同时无论是中国还是美国都出现了行政规章专权问题,行政规章甚至在某种程度上压倒了立法,这一问题在中国更加严重,而如何解决这一问题是中国税收法治的基本出路。

 

 

首都经济贸易大学法学院教师贺燕博士从实质课税原则出发对主讲人进行评论。在中国的宪法中没有对征税问题进行明确规定,而立法机关授权给财政部和国家税务总局制定行政规章,故而不涉及违宪问题。目前的基本的问题是税法规则的稳定性和确定性,以反避税规则为例,中国目前虽然没有一般反避税规则,但学界已然进行了充分的讨论。在税收法治原则的关照下确保税法的确定性、限制税务机关的权力最为关键。围绕着一般反避税规则的施行,行政机关和立法机关之间的冲突最为激烈。

Morse教授对评论人的问题进行了回应,并就美国学者研究欧洲税法及其他境外税收制度等问题进行了交流,为中国学者进行比较税法的研究和借鉴域外经验提供了有益启示。

 

【嘉宾简介】

Susan C. Morse教授是普林斯顿大学学士、哈佛大学J.D,曾担任联邦第一巡回法院Michael Boudin大法官的秘书,并在波士顿 Ropes & Gray律师事务所以及帕罗奥多(Palo Alto)的Wilson Sonsini Goodrich & Rosati律师事务所从事了7年的工商税的实务工作;其后担任UC Hastings法学院(该学院成立于1878年,是加州大学系统内第一个独立的法学院)助理教授(Associate Profess)及圣克拉拉(Santa Clara)大学法学院副教授(Research Assistant Professor),2013年,Susan Morse教授于得克萨斯奥斯丁分校法学院任教,讲授国际税收改革和税法适用以及联邦所得税法、工商税法(business tax)、国际税法和税收政策等课程。同年担任新南威尔士大学税法和商法研究院(University of New South Wales School of Taxation and Business Law)Abe Greenbaum研究员。

近期发表:

Tax Haven Incorporation for U.S. Firms: No Exodus Yet, 66 Nat’l Tax J. 395 (2013); 

The Transfer Pricing Regs Need a Good Edit, 40 Pepperdine L. Rev. 1415 (2013);

 A Corporate Offshore Profits Transition Tax, 91 N.C. L. Rev. 549 (2013); 

Ask for Help, Uncle Sam: The Future of Global Tax Reporting, 57 Vill. L. Rev. 529 (2012)


供稿人:郭志东,中国政法大学财税法研究中心硕士研究生、中国政法大学研究生财税法研究会副会长、中国财税法治网编辑。

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