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内容提要：金融机构税收情报披露与交换经历了萌芽、“破冰”和迅猛发展三个阶段。目前已经形成了包括美国《海外账户税收遵从法案》（FATCA）、欧盟《税收征管合作指令》扩展提案、经济合作与发展组织（OECD）《金融账户情报自动交换标准》在内的三套制度。从发展前景看，由于已经具备的政治、法律和技术基础，金融机构进行情报披露和实施自动情报交换是发展的必然趋势。中国一方面应积极参与国际规则的制定，争取更大的话语权另一方面，应当将自动情报交换条款纳入国内法，及时更新相关税收情报交换条款。此外，要建立专门的情报处理系统，以降低税务机关的履约成本要制定金融机构合规指导手册，以降低金融机构的合规成本。

关键词：金融机构  税收情报  情报交换  反避

一、金融机构税收情报披露的发展历程

（一）萌茅时期2008年之前

早在1998年OECD就对特定国家获得银行情报所受到的银行保密规则的限制进行了专门讨论，[1]认为避税港最大的问题就在于其不透明性和缺乏情报交换。2002年，OECD颁布了《税收情报交换协议范本》，奠定了解除银行保密法的基础，也大大拓宽了情报交换的范围，达到了在“最可能广泛的范围内”进行交换的目的。[2]2005年OECD修改了税收协定范本的情报交换条款，在第26条（情报交换条款）中加入第4款（无国内税收利益的要求）和第5款（银行秘密不应成为税收情报交换障碍的规定），以防止被请求国以银行保密法为借口拒绝情报交换。联合国税收协定范本也作出了相应的规定，强调银行保密不能作为不交换情报的理由。[3]鉴于大多数国家的税收协定都是以这两个税收协定范本为基础的，因此在2006年后签署的双边税收协定，都引人了该条款，从而为金融机构突破银行保密法的限制提供了法律基础。在这个阶段，大部分国家的税务部门只能依靠双边税收协定及税收情报交换协议获取相关信息。但对于银行保密法严格的国家来说，情报交换条款形同虚设，因为按照这些国家的国内法，甚至其主管当局都无权获得关于纳税人财务活动的有价值的信息。[4]金融机构税收情报披露也由于受到避税港以及相关利益集团的强烈抵抗，一直没有得到突破性进展。

（二）“破冰时期”2008一2012年

“破冰”来源于两条导火线第一条导火线是2008年席卷全球的金融危机。这次国际金融危机让人们意识到，避税港金融机构提供的复杂的金融产品是金融风暴的来源，同时也是扰乱全球金融制度的源头。这就要求金融机构对金融交易应更加准确地披露以及更大的透明度。同时，国际金融危机也引发了避税港的反思。在2008年召开的二十国集团（G20）峰会上，G20首脑们肯定了全球应对金融危机的重要性，同时强调了两个优先性的项目恢复全球增长和改进全球金融治理。第二条导火线是2008年Heinrich Kieber银行数据失窃案。案件的基本情况是这样的LGT银行是列支敦士登最大的银行，LGT的前雇员Heinrich Kieber将自己所掌握的客户资料提供给一些国家的税务部门。这些客户包括德国人、美国人和英国人，多达1400多人。2008年2月，德国政府花了大约420万欧元从Heinrich Kieber手中购买了银行客户信息后，立刻对这些潜在的逃税者采取了措施。2008年2月26日，德国检察官在新闻发布会上宣布已有91人“承认逃税事实”，并向税务部门补缴了2780万欧元的税款，另有检查范围之外的人主动向税务部门承认逃税。可以说，此次行动成果显著，德国税务部门做了一笔“划算”买卖。2008年2月27日，美国、瑞典等国也开始对名单中的偷税者展开调查。[5]如果说金融危机引起了各国对金融机构情报交换迫切要求的话，那么该案则让各国看到了金融机构情报披露所带来的“实实在在的收益”！

在两条“导火线”影响下，各国都迫切需要获取隐匿在离岸金融中心或避税港的本国纳税人信息。在2009年伦敦峰会上，G20领导人提出了“银行保密时代已经结束”的宣言。联合国也提出自动情报交换将为披露隐藏账户起到重要作用。2009年，OECD推荐税务机关关注金融机构那些缺乏透明度和具有税收驱动作用的交易，与银行建立一种更加紧密的合作关系，推动金融机构自愿情报披露制度的建立。[6]

在这个阶段，大部分双边税收协定以及部分多边税收协定都规定了税收情报交换条款，银行保密制度的壁垒逐渐被打破，建立金融机构情报披露制度达成共识。

（三）迅猛发展时期：美国推出FATCA到现在

2010年美国通过了FATCA，2011年公布了FATCA部分实施细则，2014年7月1日FATCA正式生效。FATCA要求同美国签订协定的缔约国及时向美方提供境外金融机构中美国账户收入和与资产信息相关的涉税情报，从而维护美国的税收主权。很多国家逐渐意识到与美国合作的价值，例如获得偷逃税信息、掌握移民动向、控制资金外逃、打击经济犯罪等，因此，纷纷开始与美国合作。

1、法律基础。金融机构情报披露与交换制度具备法律基础。首先，OECD税收协定范本和联合国税收协定范本第26条(税收情报交换条款)以及OECD推出的《税收情报交换协议范本》已经得到广泛采纳。其次，由美国推动的政府间协议模式为有效自动情报交换的模式化提供了参考，得到了欧盟和OECD的认可，并已逐步走向全球。再次，《多边税收征管互助公约》是当前唯一的一个世界性的关于情报交换的多边公约，目前已经有60多个国家，包括G20所有的国家，已经签署或者有意向签署。[7]

2、技术基础。首先，情报交换参与国金融机构具有标准化的技术报告格式，从而确保能快速、有效收集、加工和交换信息。其次，一些区域早已有了通过电子方式和使用一致性的加密标准进行税收情报交换的经验，特别是欧盟国家在储蓄税指令下早已有了通过电子文件传输方式在安全网络(CNN)下进行情报交换的经验诺丁克国家在诺丁克公约下也有类似的经验。美国在努力推进FATCA实施时，也致力于开发一个安全的数据加工程序，旨在允许依据一致性的加密协议和软件兼容性解决问题。OECD将其成员国、欧盟和来自于企业团体的代表们召集到一起，联合开发了一个执行FATCA的报告格式。需要注意的是，在中短期内建立起全球一致实施的、有效的、强制性的国际税收情报交换体系是比较困难的。笔者认为，FATCA这种以国内法域外适用实施税收情报交换的方式很可能得到进一步的推广和运用欧盟《行政合作指令》的扩展提案如果能够得到顺利推进，则必然引起其他经济组织比如东盟、北美自由贸易区等效仿，最终会推动OECD新标准的全面实施。

二、中国立场和对策

我国的税收情报交换工作近年来也得到了突破性发展，并且在2013年8月加入了《多边税收征管互助公约》，成为该公约的第56个签约国。在当前国际合作迫使金融机构进行情报披露的新背景下，研究我国应持的立场与应对应当成为实务界和理论界共同的任务。笔者提出如下建议：

（一）中国立场中国应当积极参与自动情报交换进程

我国在该方面的立场是很明确的支持并积极参与有关金融机构情报披露方面的国际行动。首先，建立自动庸民交换制度必然会提高个人海夕卜账户信息的透明度，提高反避税能力。其次，建立自动庸民交换制度有利于拓展我国国际税收合作的广度与深度。最后，上述“三套马车”都是由发达国家制定的，发展中国家普遍缺乏话语权。中国有义务积极参与自动情报交换进程，为发展中国家争取更多的话语权。

（二）对策

1、建立专门的情报处理系统以降低税务机关的履约成本。建议建立专门的情报处理系统，实现情报交换系统的信息化和高科技化，将信息化技术用于情报交换数据的分类、录入、查询、筛选以及综合管理中，通过软件程序从申报资料中自动生成自动或自发情报，提高税务机关情报制作和情报分析等的效率。

2、制定金融机构合规指导手册以降低金融机构合规成本。自动账户披露对金融机构提出了更高的要求，传统的情报披露经验已不能满足其要求。建议金融机构在充分调研的基础上，借鉴国外先进的经验，制定专门的金融机构合规指导手册，以尽可能降低金融机构的合规成本。

（责任编辑： 吴璨）

【参考文献】

[1] 黄素华，高 阳：《国际税收情报交换制度进入快速发展》，《国际税收》2014年第2期。

[2] 何 杨：《避税地银行数据失窃偷逃税查缉延烧全球》，《涉外税务》2008年第5期。

[3] [美]Brian J. Arnold， Michael J. McIntyre：《国际税收基础》，张智勇等译，北京中国税务出版社2005年版。

【作者简介】

叶莉娜，中国政法大学法学博士后流动站研究人员

[1] OECD， Harmful Tax Competition： An Emerging[EB/OL].Global Issue(1998-04-09)[2015-11-28]

http：//www.oecd.org/tax/transparency/44430243.pdf

[2] 黄素华，高阳：《国际税收情报交换制度进入快速发展期》，载《国际税收》2014第2期。

[3] 联合国税收协定范本第26条第5款。

[4] [美]Brian J. Arnold， Michael J. McIntyre，《国际税收基础》，张智勇等译，北京中国税务出版社，2005年。

[5] 何杨：《避税地银行数据失窃偷逃税查缉延烧全球》，载《涉外税务》2008第5期。

[6] OECD；'Building Transparent Tax Compliance by Banks"，[EB/OL].(2009-07-13 )(2015-10-33)

http：//www.oecd.org/ctp/administration/buildingtransparenttaxcompliancebybanks.htm

[7] OECD， "A Step Change in Tax Transparency： delivering a standardized， secure and cost effective model of bilateral automatic exchange for the multilateral content'， OECD Report for the G8 Summit，[EB/OL].(2013-08-07)[2015-10-28].

http：//www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/taxtransparency_G8report.pdf.