旧版网站 | English

理财治国为民

中国财税法

当前位置:首页 >> 中国财税法

房地产税立法中的地方自主空间

作者:熊 伟 丨 来源:《广东社会科学》2017年第4期 丨  时间:2017-12-11


内容提要:中央统一立法、允许地方参与,这是单一制国家房地产税立法的共识。目前,我国已经确定税收法定原则,统一立法成为既定前提。鉴于房地产税具有高度地方性,其立法又必须嵌入地方视角,纵向授权不可避免。这种模式既有来自宪法、立法法的支撑,也源自当前丰富的税收立法实践。而要保障其高效实施,需要在税收法定原则指导下,围绕被授权的事项、主体和权能,构建多元立体的机制;另一方面,还有必要为未来地方立法权的拓展预留空间。唯有如此,方可兼顾中央和地方利益,平衡地区差异,最大程度维护地方居民及公众的利益。

关键词:房地产税  立法模式  统一立法  中央授权  地方参与

 

地方自主房地产税是典型的地方税,不仅税源无法跨域流动,也与地方居民的利益息息相关。在狭义税收法定原则的要求下,坚持中央统一立法是必然选择,但与此同时,地方的参与也必须得到保证,否则无法兼顾地方的特别需要。鉴于此,就房地产税而言,对于中央如何统一立法,地方以何种形式参与立法,有必要结合中国的实际做专题研究。

 

一、房地产税立法央地分权的两种模式

“人们可以就法律秩序区分出整个的和部分的分权和集权。不过,全部的集权与全部的分权只是理想的两极,因为法律社会里有一个集权的最低限度和一个分权的最高限度,国家才不致有瓦解的危险。实在法只知道部分的集权和分权”。[1]从财政立宪主义视角观测,集权与分权限度主要与国家结构形式有关。在联邦制国家,中央和地方在宪法上相互独立,各自依据宪法和法律行使权力,中央的财政影响力虽然强大,但财政权力却不得不受到限制。地方虽然受中央制约,但其仍然拥有相对独立的税收立法权。而在单一制国家,地方只是被视为中央的派出机构,中央对地方有很大的税收决定权。[2]

纵使“事实上,任何一个国家的纵向权力分配往往都既有单一制的成分,也有联邦制的元素,都是单一制与联邦制的某种程度的混合或杂糅,纯粹的单一制或者联邦制只具有学术上的‘模型’意义”[3],但却不得不承认,即使相较于单一制国家中自治程度较高的自治省,“属于联邦制下组成国立法的事项比属于单一制下自治省立法的事项为数较多且更为重要。”[4]基于此种视角,世界主要国家房地产税立法模式大体可以归总为两类:其一,以法国、日本、英国为代表的中央集权模式;其二,以澳大利亚、美国为代表的地方自主模式。

受单一制国家传统的影响,在2003年修宪之前,法国地方既无权决定开设新的地方税或者修改、废除某种业已存在的地方税,也无权自行确定地方税税基和税款征收方式,地方税立法权主要掌握在中央。地方政府的权力体现在:(1)可决定是否征收国家立法机关准予征收的地方税;(2)可在法律确定的框架内确定地方税税率;(3)可决定赋予纳税人以法律规定并允许的减免税优惠;(4)可决定开征法律准予自行决定征收的地方税。2003年修宪后,宪法直接对地方政府的税收立法权作出了规定。对地方政府可以享有全部或部分收入的赋税,尽管地方仍需受到税收法定原则的约束,但国会不仅可以授权地方审议机构决定税率,还可以确定税基,地方的税收立法权和财政独立均得到加强。[5]

日本与房地产有关的税收是固定资产税和城市规划税,都属于地方税,由市町村征收、管理和使用。[6]日本税收立法权高度集中,中央政府不仅负责中央税的立法,也负责地方税的立法工作,地方税开征及税率选择、制定地方税收条例和地方税征管等均由国会决定,但根据《地方税法》的规定,都道府县和市町村政府可制定征收条例,决定地方税税目、计税依据与税率,经本级议会审批后执行。地方政府设置或变更法定外普通税时,须事先经自治大臣许可。自治大臣受理申请时,确定所申请的法定外普通税在地方拥有充足税源,且该税收收入实属必要,则必须批准该申请,除非存在以下三种情况:(1)和其他国家税种或地方税种的课税标准一致,且会给公民带来过重的税收负担;(2)给地方团体之间的物资流通带来重大障碍;(3)与国家经济发展政策不符。[7]

英国税收立法权完全归属于中央,只有中央政府有权决定开征税收,地方政府无税收立法权,不能设置、开征地方税种,只有一定的执法机动权和税收管理权。1993年之后,以保有环节的住宅房屋为征税对象,英国的英格兰、威尔士和苏格兰开征了以住宅为征税对象的市政税,且税收收入全部归地方,但课税的决定权仍在于中央。例如,《1998地方财政法案》对英格兰、威尔士和苏格兰地区开征的市政税的征税对象、纳税主体、税额计算及行政管理事项作出了统一的规定,并同时授予三个地方自主确定税率标准等权力。[8]《2012地方财政法案》“市政税”专章肯定了地方有自主决定市政税减税的权力,但同时规定国务大臣对地方减税计划的审查权。可见,英国地方的税权受到中央的严格管束。[9]

澳大利亚的税收立法具有典型的联邦特色,税收立法权由联邦与州共享。澳大利亚《宪法》虽然没有明确划分联邦与州之间的税收立法权限,只直接规定州政府不能征收关税、消费税以及对联邦的财产征税。但是,根据澳大利亚《宪法》的精神,联邦的税收立法权力仅限于《宪法》明确规定的范围,范围之外的税收立法权归属于州。因此,在州的税权范围内,州政府享有完全的自主权,联邦政府无权干预。据此,澳大利亚土地税属于州的税收立法权范围,由各州自主制定自己的土地税法法案。[10]

同属联邦制国家,美国也实行税权分散型体制,联邦、州和地方三级政权均各自行使属于本级的税收权限,包括税收立法权、解释权、开征停征权和调整权等,因而形成了统一的联邦税收制度、有差别的州和地方税收制度并存的特定格局。[11]作为针对房地产课征的财产税,与地方自治的理念相一致,其立法权甚至不在州一级,而是由地方议会决定。

通过以上考察可知,以日本、法国和英国为代表的单一制国家虽然坚持中央统一立法模式,仍然会给予地方政府参与房地产税立法的空间。作为联邦制国家的代表,澳大利亚及美国的税收立法权配置强调地方分权,非专属于联邦的税收均可以由地方立法,地方由此专享房地产税的立法权。概而言之,不管是联邦制国家还是单一制国家,中央和地方共享税收立法权的现象非常普遍,只是由于政治、经济及国家组织结构形式等不同,各国地方税立法权的分享方式和程度不同。对于中国而言,我们需要学习的恰恰就是分权的方式。

 

二、授权地方参与房地产税立法的必要性

从房地产税收立法的普遍经验来看,中央统一立法与授权地方立法是惯常做法。我国《宪法》第3条规定,国家机构实行民主集中制的原则。中央和地方的国家机构职权的划分,遵循在中央的统一领导下,充分发挥地方的主动性、积极性的原则。“宪法是现行权力的缔造性(构建性)力量”[12],是一切法律规范效力的最高法源,税收立法权力配置应以宪法的规定为依据。基于单一制的国家结构形式观察,房地产税立法权集中于中央是《宪法》实施的题中之义。

客观上说,房地产税中央统一立法虽能探源于《宪法》,但税收立法权集中于中央却由分税制直接主导。《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》明确要求,中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央,以保证中央政令统一,维护全国统一市场和企业平等竞争。虽然该“决定”的合法性一直存有争议,但是其所确立的税收立法权集中于中央的税收立法模式却得以固化。这种立法模式得到了新《立法法》的重申。该法第8条第6项规定,“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能制定法律。因此,无论从最高法源之《宪法》,还是从分税制改革成果之税收立法权集中于中央的基本原则,抑或是从新近改革成果之新《立法法》观察,房地产税收立法都有必要恪守中央统一立法的共识。

需要深究的是,房地产税中央统一立法与授权地方是否水火不容?应否容忍地方在房地产税立法中拥有更多的弹性空间?对这些问题的探究和回答,不仅有利于房地产税的科学立法,减少立法的阻力,而且有利于总结我国税收立法经验,助力税收法定原则的真正贯彻。

(一)授权地方立法的合理性求证

“无论是在联邦制还是单一制,为了防止高度集权带来专制,但凡宪政国家都没有例外地采用了复杂的分权体制,其中包括中央和地方之间的分权”[13]。央地分权存在的必要性,一方面是由于完全的集权体制不可行,“人民主权和政府主权理论等传统的主权学说必然主张中央集权,但传统的人民主权论只适合小国寡民,因而其实根本不存在中央和地方关系。随着社会规模扩大,传统的人民主权理论自然失去了社会土壤”;[14]另一面也是基于央地分权的必然性。这种必然性如按照孟德斯鸠关于“法的精神”的阐释,则是法律对物质条件的顾及。“分权的主要理由之一正好就是它提供了同一事项对不同地区加以不同规定的可能性。国内法律秩序的这种差异之所以可取的考虑可以是地理的、民族的或宗教的考虑。国家的领土越大,以及社会条件越不同,通过领土划分的分权也就越有必要。”[15]

具体到立法权,统一立法不仅不能抛开分权立法,且应该借助分权立法以达到统一立法的目的。对于实行多级财政的国家来说,分权与集权是同时存在的,在集权模式下,也必然存在财政分权,地方本身就是分权的结果。基于公共财政角度,政府所提供的公共产品是分层次的。受益范围限于某一特定区域内的公共产品,属于区域性公共产品。区域性公共产品适宜由地方政府负责提供,而全国性公共产品则适宜由中央政府负责提供。但与中央政府满足全社会对全国性公共产品的需求相比较,地方政府是代表本地区居民利益的,它在了解本地区居民的偏好方面处于较佳的地位,这有助于地方政府更好地执行地方性经济政策和提供区域性公共产品。从这个意义上说,由地方政府提供本区域地公共产品,其效率是最高的。[16]因此,必须对课税权力进行纵向分配,保障地方有能力提供足够的地方公共产品。

根据《中国统计年鉴2016》的统计,我国一共有31个省级区划(不包括港澳台地区),有291个地级市,2850个县级区划。各地在环境状况、产业分布和经济发展水平等方面存在着巨大差异,导致各地的纳税人对具体税负的承担能力自是不同。在理想的状态下,最高立法机关能够很好把握各地方实际情况,并拥有超高的立法技术,制定一部完善的、适宜全国各地统一执行的法律是可以期待的。而反观实践,实际情况的复杂性、立法机关能力的有限性使得这样一部完美的法律几乎是空想,发挥地方政府的立法优势才是正途。因此,在坚持中央统一税收立法的前提下,对地方做立法授权具有合理性,统一立法与授权并非绝对排斥,反而存在必要的共生关系。

就税源涵养而言,房地产税无疑更为适合地方政府,因为公共项目的成本和收益都能“资本化”在地方财产价值中,既优化地方财政决策,又公平合理地分配管辖区间的税收负担。而严苛的税率限制措施大大减弱了地方政府支出和税收收入的联系,当地居民可能不再愿意通过增加税收改进当地公共服务。[17]如果一刀切地统一适用一套房地产税制,忽略地方的个体化差异,则房地产税优化地方财政决策,合理分配辖区间税负的目的必将落空。何况,“地方税的税源、税率、税基及其以后的调整权等都高度集中于中央政府,这是阻碍房地产税改革的根本原因之一”[18]。鉴于此种逻辑,在中央统一主导房地产税立法的前提下,顾及各地差异,适度授权地方,不仅具有理论上的必要性,而且具有现实的合理性。

(二)授权地方立法的合法性剖析

“法律秩序的起点是立法。宪法规范政府权力、实现法律秩序的首要作用在于规范立法,在于规范和控制立法权。抛开宪法的规定研究权力,不是法治的思维。”[19]我国《宪法》第3条第3项规定,中央和地方的国家机构职权的划分,在坚持中央的统一领导的同时,要充分发挥地方的主动性、积极性。言下之意,地方主动性、积极性的发挥与中央统一领导同等重要。房地产税立法亦如此,既要遵守中央的统一领导,也不应忽略地方主动性和积极性的发挥。然而,这种理解在新《立法法》第8条第6项中似乎遇到阻力,因为该项明示规定“税收法定”。

从文义解释角度出发,新《立法法》第8条第6项中的“等”字所隐藏的内容应与税率的性质具有共通性,应都能纳入税收基本制度的范畴。而税率作为税收构成要素之一,与其性质相同的其他税收要素包括纳税主体、税收客体、税收客体的归属、税基。因此,税率与纳税主体、税收客体、税收客体的归属、税基共同作为税收基本制度的内容理应遵循税收法定原则,由中央立法加以设定,地方政府无权参与。然则,此种解释无法与第8条背后的立法进程所透露的立法目的兼容。《立法法(草案二次审议稿)》将税收法定规定在第8条第9项,“税种、纳税人、征税对象、计税依据、税率和税收征收管理等税收基本制度”,采用明确列举的方式将纳税人、征税对象、计税依据纳入了法定范围。而《立法法(草案三次审议稿)》删除了“纳税人、征税对象、计税依据、税率”,直接对税收法定的内容作粗化处理。“二次审议稿”到“三次审议稿”的变化,不仅仅是文字上的删减,其背后的立法目的值得深思。“税收法定条款规定得那么细,会不会让地方没有立法权”[20]是《立法法》草案易稿过程中对税收法定条款改动的主要原因之一。这一原因与最后《立法法》仅明确保留税率于该条款当中的博弈结果,深刻体现了《立法法》试图为地方税权预留空间的目的。鉴于此,“对该项也不应随意扩大解释,将‘纳税人、征税对象、计税依据’置于‘税收基本制度’之下,进而为其寻求法定空间。”[21]

新《立法法》除第8条隐藏着地方税权的空间之外,第13条更是明确规定“全国人民代表大会及其常务委员会可以根据改革发展的需要,决定就行政管理等领域的特定事项授权在一定期限内在部分地方暂时调整或者暂时停止适用法律的部分规定。”该条规定直接赋予地方政府在行政管理事项上的自主权。综合新《立法法》第8条第6项及第13条的分析,地方政府在纳税人、征税对象、计税依据和行政管理等事项上仍有自主空间的可能。此外,对税率而言,实践中不乏中央确定幅度比例税率或者幅度税额税率,地方自主选择具体的适用税率或者税额的例证,故而地方政府在税率上亦存在自主权空间。

 

三、税收立法中央授权地方的实践例证

就房地产税及其他地方税而言,中央统一立法下“授权地方”的模式不仅具有合理性基础,而且具有合法性依据。与之相应,既有立法实践也印证了此种立法模式的可行性。早在税收法定原则写入立法之前,由国务院制定的车船税、契税、消费税、城镇土地使用税及资源税等税种当中就包含有授权地方行使税收立法权的条款;即便作为税收法定原则明确之后的第一个税收立法,《环境保护税法》中仍然植入了大量授权立法条款,其对地方自主权的尊重不仅再次验证了税收法定原则与地方纵向授权的相容性,而且还为房地产税收立法的纵向授权提供了参考。总体来看,既有的授权立法实践可分为五类。

第一类,直接规定地方有权减免属于本级的税收。比如,《车船税暂行条例》授权省级人民政府可以根据当地实际情况,对城市、农村公共交通车船给予定期减税、免税。

第二类,中央规定幅度税率,由地方自主决定适用税率。比如,《契税暂行条例》《城镇土地使用税》均授权省级地方政府在税额幅度内,根据本地区的经济社会状况确定具体的适用税额。《资源税暂行条例》则规定,对于财政部未列举名称且未确定具体适用税率的其他非金属矿原矿和有色金属矿原矿,由省级人民政府根据实际情况确定,报财政部和国家税务总局备案。

第三类,中央制定税收法规,地方自主决定是否实施。如,国务院曾下发通知,自1994年1月1日起,下放屠宰税和筵席税的管理权。在筵席税、屠宰税下放地方管理后,各省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地区经济发展的实际情况,自行决定继续征收或者停止征收。

第四类,中央授权地方自主确定计税依据。比如,《消费税实施细则》授权省级国家税务机关核定其他应税消费品的计税价格。《土地增值税暂行条例实施细则》授权省级人民政府在房地产开发费用计算金额之和的10%以内确定具体的扣除比例。《房地产税暂行条例》则赋予省级人民政府在10%-30%的幅度内确定房产原值的扣除比例。

第五类,税制要素与授权内容相交融。相较于既有税收立法实践,《环境保护税法》在地方授权上态度更为开放,且将税制要素与授权内容巧妙结合。[22]理性评估,《环境保护税法》在中央统一立法前提下,赋予地方一定的税率、税基调整权,使法律在实施过程中能贴近地方环境治理实际状况,既维系了中央的统一领导,又顾及了地方的特殊需要。究其根本,环境质量是由地方政府提供的公共物品,环境保护税作为改善环境质量的调控手段之一,其税基、税率应尽可能接近污染物或污染行为,税率应当反映环境和非环境的外部性的损害[23]

 

四、地方参与房地产税立法的总体构想

基于前述分析,对于房地产税,在坚持统一立法的前提下,通过中央授权,给予地方足够的参与空间,不失为当下最为现实的选择。需要探究的问题是:地方可以在哪些事项上拥有自主空间?地方可以拥有哪些立法权能?这些权能应该赋予何种主体?不同级别的地方是否均等享受此类权能?等等。最为关键的事情是要设计好授权事项、被授权主体、授权权能三项核心机制。

(一)授权事项

从税制要素上看,税收主体、税收客体、税率、计税依据、税收优惠等事项都有授权地方之可能。然结合税收法定原理和既有立法实践,当下更为可行的是在税率、计税依据和税收优惠上赋权地方。

1.税率。“对纳税能够产生实质性影响的税收要素的法定才是税收法定的范围与内涵。”[24]税率对纳税的重要性不言而喻,决定着公民财产权在面对国家征税权时的让渡程度,理当谨慎。尽管新《立法法》将“税率的确定”确立为中央立法保留事项。然何谓“确定”,依然可以做不同的解读。从狭义角度分析,“确定”应为中央立法绝对保留事项,地方在适用税率上毫无空间。但从广义角度观察,中央同样可以设置幅度税率,预留地方自主决定最终的实施税率。

参照《环境保护税法》的做法,房地产税可以考虑由中央立法机关统一设置幅度税率,地方自行决定实施税率。毕竟,房屋和土地作为不动产具有浓郁的地域依赖性,制定法律时需要考虑这种地区差异,否则,地方主动性和积极性必然受阻。果真如此,即便中央一统的房地产税法制定出来了,“上有政策、下有对策”现象也很难遏制。在考虑税率的基准和可调整幅度时,一方面要尊重地方财政的实际情况,允许其在规定范围内调高或降低,另一方面也要防止出现太大的差异,以至于引发不同地方的税收竞争,不适当地诱发资源的跨地域流动。

2.计税依据。相较于税率,计税依据是另一个关键性的税制要素,且更能体现各地房地产的财产价值。因此,计税依据赋权地方决定也有其必要。其实,1986年国务院制定《房产税暂行条例》时,便考虑到了地方差异。条例第3条第1款规定:“房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳。具体减除幅度,由省、自治区、直辖市人民政府规定。”

与《房产税暂行条例》扣减原值方法不同,《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》规定,以房地产市场价格确定的评估值的70%计征房地产税,计税依据将随周期性的重估同步发生变化。《重庆市关于开展对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》与上海存在差异,其应税住房以房产交易价的全值计征,待条件成熟再以房产评估值为准,不存在扣减幅度,且计税交易价和适用税率一经确定则未来均不再发生改变。

允许上海和重庆在房产税试点时确定税基,本身就是基于国务院的授权,不是地方擅自为之。上述三种方式虽有不同,但在赋权地方自主权上高度契合。各地房地产价格差异明显,各地财政对房地产的依赖不一,未来立法时需要充分考虑这一点。

3.税收优惠。税收优惠在法律上属于基准税制中的一项特别措施,也属于税权基本权能中的重要内容。[25]目前,在房地产税实施过程中,省、自治区、直辖市人民政府根据《房产税暂行条例》规定,可自主决定“纳税确有困难的房产税减免”。不过,税收优惠不宜完全授权地方自主决定,否则,无限制授权将成为地方之间税收恶性竞争的工具,造成对未享受税收优惠纳税人的实质性伤害。只有从税收上位法开始,构建税收优惠的立体化架构体系,税收优惠立法权才会处于可控制状态。[26]具体至房地产税领域,中央立法制定房地产税法时,需对税收优惠的制定原则予以明确,并细化税收优惠政策适用的基本条件。这方面可参考英国联邦对地方市政税减免的审核约束方式,严格抑制地方滥用税收优惠权力的冲动。

(二)被授权主体

从已有立法实践观察,税收立法的被授权主体呈现二元化,授权地方行政机关者有之,授权地方权力机关者亦有之。这些不同的授权实践,只要履行合法的程序,都不违反税收法定原则,但其在体现民意方面程度不一,法律效力也不一样,因此会产生不同的社会效果,为未来房地产税立法选择被授权对象积累了经验,值得总结和借鉴。

从地方人大和政府的立法程序上看,选择不同的被授权主体有不同的民意效果。通常而言,地方人大能更多地反映地方居民的利益,凸显人民代表大会制度的优势。地方政府是行政机关,其决策程序强调集权与效率,民意代表性较为欠缺。就法律层级而言,地方人大及其常委会制定的法规具有高于地方政府所制定规章的效力,在适用时优先。有鉴于此,可以考虑根据事务的重要性程度,分别授予不同的地方机关,不必采用凡事一刀切的模式。

授权地方之后,需要进一步明确的是,究竟可以授权到哪一级行政机关或权力机关?在我国现存的五级行政体制下,在省级人大与政府之外,其他级别的人大与政府是否也可以成为房地产税立法的被授权对象?奥茨曾提出,如果在中央全国范围内等量地分配某种公共物品,且中央政府和地方政府的提供成本是相等的,那么,当地方政府提供一个符合帕累托有效的公共物品,其产出量比中央政府提供同样物品要高出许多。[27]不过,在现实中,不同级别的地方政府相互之间的情况并不一致,在立法权限的配置方面不可等同视之。尽管我国《立法法》扩大了设区的市的立法权限,但考虑到其目前立法能力,其权力本身受到了很大限制,仅限于城乡建设与管理、环境保护、历史文化保护等方面的事项,税收立法明显被排除在外。即便被授权的对象将来值得扩大,也更宜在省会所在市、经济特区所在地的市和国务院批准的较大市一级,不能完全放开。相对其他立法事宜,税收立法更为专业,考验立法者的立法能力。

(三)授权权能

授权权能关乎授权立法的质量,没有理由不引起足够的重视。正因这一点,《环境保护税法》将应税大气污染物和水污染物在各地应适用的具体税额授权立法时设置了较为独特的权力配置机理,即地方政府只能在《环境保护税税目税额表》的限度内,根据本辖区实际情况向地方人大常委会提出具体适用税额,决定权在于地方人大常委会。此举充分考虑了地方政府与地方人大在职能上的不同定位,地方政府对行政事项有着天然的警觉性,而地方人大在决策上更能代表民意,具有地方政府无法比拟的政治正当性。

鉴于房地产税拥有比环境保护税更为普遍的纳税人群体,且未来房地产税极有可能成为地方政府的主体税种,对房地产税立法事项的决策更需要充分体现人民群众的利益。照此理解,未来房地产税立法在授权权能上,不妨区分不同的税制要素,遵循两种模式处理。对于涉及影响纳税人重大利益的事项,如税基的确定、税率的调整等,直接授权地方权力机关;或者参照《环境保护税法》的做法,赋予地方行政机关提案权,但决定权依然保留在权力机关。而对于具体的执行性事项,如纳税期限的确定、纳税申报材料的范围、纳税地点的选择等,可以交由地方政府决定。这样,既尊重了行政机关与权力机关分权制衡的法理,又考虑到了房地产税的特殊性。

 

五、房地产税立法模式选择的未来进阶

(一)中央统一立法下的地方选择权

“房地产税改革应遵循基本的法治原则,通过合法形式予以推动改革。”[28]从自然法角度来看,地方权、国家权均与天赋人权一致,地方自治权是地方自治团体基于自然法所当然享有的固有权利。地方权与人权在性质上都是先于国家、先于宪法而存在的,宪法和法律对地方权的规定只具有确认意义,并非创设性规则。地方先于国家而存在,地方团体为自身利益而组成国家,国家从地方团体处受让权力。[29]然而,我国坚持单一制国家结构形式,主张地方源于宪法和中央立法的创设。因此,地方的税收立法权也只能来源于中央授予。

在此种授权模式下,地方只能在既定范围内“被迫”选择适用,并不存在放弃选择适用的余地。我国地方曾经存在可以选择放弃适用某类税收的情况。如前述1994年国务院将屠宰税和筵席税下放地方管理,在此种情形下,中央即使存在税收立法,也并不会立即给纳税人带来税收负担,而是需要中央与地方双重立法方可产生。地方若决定继续征收屠宰税和筵席税,则可自行制定具体征收办法。此种中央地方双重立法的情形,与同为单一制国家的日本在地方税的规定上十分接近。日本在中央层面制定的《地方税法》中列举每个税种的课税要素,在地方根据《地方税法》转化成具体的地方税征收规定时,方对辖区内的纳税人产生约束力。[30]

我国地域之间存在的极大个体差异性,造成地方财政汲取能力存在强弱之别,因此中央与地方双重立法方对纳税人产生实质税收负担的模式,在我国未来地方税立法上有极大适用空间。房地产税不是房价自动稳定器,其对市场产生的扭曲甚至比所得税和商品税还要大,房地产税产生的“都市爬行”效应是会遏制“大城市病”抑或是造成“大城市的臃肿无效发展”,在我国城镇化进程的不同地域可能同时产生。[31]对于部分地方政府而言,房地产税的征收能为地方带来财政收入但实质上占比不高,同时可能造成负外部效应,反而不利于地方引入投资者,以促进辖区关联产业的经济发展。如果要求此类地方政府与全国其余地区保持房地产税的同步征收,可能造成经济差异的进一步增大。在此种情形下,如能借鉴屠宰税、筵席税的经验,参考日本《地方税法》的做法,赋予地方选择执行的权力,不失为一种较“授权地方”更为理想的立法思路。

(二)地方自主立法的配套法律机制

不管是通过税制要素方面的幅度调整,还是允许地方在中央标准立法的范围内自主选择,一旦确立中央对地方的税收立法分权,二者之间的关系就应该建立在法治轨道上,建立相应的法律机制,妥善处理二者之间的纠纷,防止地方之间恶性税收竞争。

在联邦制国家,中央与地方作为平等的法律主体,其权力均由宪法赋予,中央无权立法干涉地方的财政自主权。如在美国,最高法院可对地方税收立法进行违宪审查。在加拿大,来自各地方和联邦政府的政治家和官员共同组成政府间会议,成为解决两级政府争端、决定国家重要事务的“第三级政府”。[32]目前,我国尚未出现能够妥善解决中央与地方争议的机构,这与依宪执政及建设法治国家的要求不相吻合。未来有必要配合违宪审查机制的建立,或者随着法律合法性审查机制的推进,设立一个相对中立但拥有足够权威的主体,解决中央与地方的法律争议,包括税收立法权限方面的争议。

在横向维度上,地方得到房地产税授权立法后,地方税收竞争也是无法逃避的话题。虽然地方政府之间的竞争能督促政府提高行政效率,基于地方居民“用脚投票”的压力在辖区内提供更优越的公共服务,但另一方面,在房地产税税源竞争的驱动下,地区之间会竞相降低保障房、经济适用房等税收低的房产供给,导致对低收入人群和弱势群体的福利保障不足。[33]这一问题的解决有赖于转移支付制度的完善。中央在对存在房地产税税源竞争的同级政府之间进行转移支付时,有必要将政府提供社会福利的消极损失纳入考虑范围。

(责任编辑:李垚林)

 

【参考文献】

[1] 凯尔森:《法与国家的一般理论》,沈宗灵译,商务印书馆2013年版。

[2] 熊伟:《财政法基本问题》,北京大学出版社2012年版。

[3] 苗连营:《税收法定视域中地方税收立法权》,载《中国法学》2017年第4期。

[4] 金榜贵:《欧盟国家地方税立法权问题初探》,载《西南政法大学学报》2008年第1期。

[5] 李建军、余秋莹:《日本地方政府财政支出责任与地方税:经验与启示》,载《地方财政研究》2017年第1期第105页。

[6] 《日本地方税法》,吴炳昌译,经济科学出版社1990年版。

[7] 刘剑文、熊伟:《财政税收法(第六版)》,法律出版社2014年版。

[8] 陈端洪:《宪法的法律性阐释及证立》,载《清华法学》2016年第3期。

[9] 张千帆:《国家主权与地方自治——中央与地方关系的法治化》,中国民主法制出版社2012年版。

[10] 奥茨:《财产税与地方政府财政》,丁成日译,中国税务出版社2005年版。

[11] 唐明:《中国房地产税改革中的央地博弈与突围之道》,载《中南财经政法大学学报》2013年第3期。

[12] 邓世豹:《授权立法的法理思考》,中国人民公安大学出版社2002年版。

[13] 叶金育:《法定原则下地方税权的阐释与落实》,载《苏州大学学报(哲学社会科学版)》2016年第5期。

[14] 叶姗:《环境保护税法设计中的利益衡量》,载《厦门大学学报(哲学社会科学版)》2016年第3期。

[15] 施正文:《税收法定原则框架下的税收法律体系》,载《社会科学辑刊》2015年第4期。

[16] 叶姗:《税收优惠政策制定权的法律保留》,载《税务研究》2014年第3期。

[17] 叶金育:《税收优惠统一立法的证成与展开——以税收优惠生成模式为分析起点》,载《江西财经大学学报》2016年第2期。

[18] 华莱士·E.奥茨:《财政联邦主义》,陆符嘉译,译林出版社2012年版。

[19] 熊伟:《财政分权视角下的房地产税改革》,载《广东社会科学》2015年5期。

[20] 蔡茂寅:《地方自治之理论与地方制度法》,学林文化事业有限公司2003年版。

[21] 王智波:《物业税可行吗?一个否定的判断》,载《税务研究》2008年第4期。

[22] 沃尔特·怀特,罗纳德·瓦根伯格,拉尔夫·纳尔逊:《加拿大政府与政治》,刘经美、张正国译,北京大学出版社2004年版。

[23] 侯一麟、任强、马海涛:《中国房地产税税制要素设计研究》,经济科学出版社2016年版。

 

【作者简介】

熊 伟,武汉大学法学院教授、博士生导师



[1] 凯尔森:《法与国家的一般理论》,沈宗灵译,商务印书馆2013年版。

[2] 熊伟:《财政法基本问题》,北京大学出版社2012年版。

[3] 苗连营:《税收法定视域中地方税收立法权》,载《中国法学》2017年第4期。

[4] 同1注。

[5] 金榜贵:《欧盟国家地方税立法权问题初探》,载《西南政法大学学报》2008年第1期

[6] 李建军、余秋莹:《日本地方政府财政支出责任与地方税:经验与启示》,载《地方财政研究》2017年第1期第105页。

[7] 《日本地方税法》第259、261、669、731条,吴炳昌译,经济科学出版社1990年版。

[8] http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1988/41/contents,2017年4月10日最后访问。

[9] http://services.parliament.uk/bills/2012-13/lo-calgovernmentfinance.html,2017年4月10日最后访问。

[10] SeeK.Sadiq,ed.PrinciplesofTaxationLaw2015,ThomsonReuters(Professional)AustraliaLimited,2015,p.825.

[11] 刘剑文、熊伟:《财政税收法(第六版)》,法律出版社2014年版。

[12] 陈端洪:《宪法的法律性阐释及证立》,载《清华法学》2016年第3期。

[13] 张千帆:《国家主权与地方自治——中央与地方关系的法治化》,中国民主法制出版社2012年版。

[14] 同上注。

[15] 同1注。

[16] 同2注。

[17] 奥茨:《财产税与地方政府财政》,丁成日译,中国税务出版社2005年版。

[18] 唐明:《中国房地产税改革中的央地博弈与突围之道》,载《中南财经政法大学学报》2013年第3期。

[19] 邓世豹:《授权立法的法理思考》,中国人民公安大学出版社2002年版。

[20] 李蒙:《“税收法定”写入立法法的四天四夜》,http://www.mzyfz.com/cms/benwangzhuanfang/xin-wenzhongxin/zuixinbaodao/html/1040/2015-04-13/content-1118399.html,2017年4月2日最后访问。

[21] 叶金育:《法定原则下地方税权的阐释与落实》,载《苏州大学学报(哲学社会科学版)》2016年第5期。

[22] 在提案权方面,其一,授予省级地方税率提案权。比如,《环境保护税法》第6条规定,省、自治区、直辖市人民政府统筹考虑本地区环境承载能力、污染物排放现状和经济社会生态发展目标要求,在本法所附《环境保护税税目税额表》规定的税额幅度内提出,报同级人民代表大会常务委员会决定。其二,赋予地方税目提案权。比如,《环境保护税法》第9条明确省级政府根据本地区污染物减排的特殊需要,可以增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物项目数,报同级人民代表大会常务委员会决定。在决定权方面,《环境保护税法》第10条对应税额计算方法的规定,授权地方政府在不能按照法定方法计算税额时,赋予省级地方政府环境保护主管部门采用自主规定的抽样测算的方法核定计算。

[23] 叶姗:《环境保护税法设计中的利益衡量》,载《厦门大学学报(哲学社会科学版)》2016年第3期。

[24] 施正文:《税收法定原则框架下的税收法律体系》,载《社会科学辑刊》2015年第4期。

[25] 叶姗:《税收优惠政策制定权的法律保留》,载《税务研究》2014年第3期。

[26] 参见叶金育:《税收优惠统一立法的证成与展开——以税收优惠生成模式为分析起点》,载《江西财经大学学报》2016年第2期。

[27] 华莱士·E.奥茨:《财政联邦主义》,陆符嘉译,译林出版社2012年版。

[28] 熊伟:《财政分权视角下的房地产税改革》,载《广东社会科学》2015年5期。

[29] 蔡茂寅:《地方自治之理论与地方制度法》,学林文化事业有限公司2003年版。

[30] 同2注。

[31] 王智波:《物业税可行吗?一个否定的判断》,载《税务研究》2008年第4期。

[32] 沃尔特·怀特,罗纳德·瓦根伯格,拉尔夫·纳尔逊:《加拿大政府与政治》,刘经美、张正国译,北京大学出版社2004年版。

[33] 侯一麟、任强、马海涛:《中国房地产税税制要素设计研究》,经济科学出版社2016年版。


中国税法评论 | 中国财税法治论坛 | 中国财税法国际论坛 | 中国税务律师论坛 | 法大研究生财税法学术沙龙 | 中国政法大学财税法研究中心 | 联系我们 | 投稿

版权所有 ©  2011 中国财税法治网 京ICP备65679328号
本网站为推进中国财税法治建设的公益性学术网站,由中国联通提供技术支持
Email:ctl@chinataxlaw.org